维普资讯 http://www.cqvip.com 《经济￣｝２００７年第１１期 ●财会经济 ●陈摘要：会计职业道德失范现象，已经严重地制约了我国经济的持 续、健康发展。会计职业道德是职业品德、纪律、责任及专业胜任能力 等的总称。根据自律性原则，国内外一些会计组织甚至主管部门 制定了不同适用范围的职业道德规范。文章比较和评价了会计职业道 颖 辞职以维护职业道德的尊严。美国会计人员职业道德水平的规范与保 德的国际规范，在比较和分析中思考对重塑我国会计职业道德规范的 启示。 关键词：会计职业道德规范 国际比教和评价中图分类号：Ｆ２３３ 文献标识码：Ａ 文章编号：１００４—４９１４（２００７）１１～１４７—０２ 一规范建设启示 、主要国家和地区的会计职业道德规范 １．美国。美国对会计职业道德规范的研究开始较早。美国注册会 计师协会的第…个道德法规早已于１９１７年被采纳。美国的会计职业道 德规范较为全面和系统，针对不同领域职业会计师分别制定了职业道 德规范准则或守则，形成ｌｒ包括注册会计师、管理会计师、财务经理和 持就在于美国有一套完整的会计职业道德规范体系和相对规范的外部 环境。甚至会计学术界、会计教师的职业道德也在研究之列。 ２．英国会计职业道德规范。英国的审计实务委员会制定了职业道 ４ａ，准则，英国的六大会计职业团体都制定有职业道德守则，要求会员遵 行。其基本原则与国际会计师联合会相同。 国际会计师联合会１９９６年７月发布的《职业会计师道德守则》（已 于１９９８年１月和２００１年ｌ１月两次进行修订），其基本框架包括：（１）定 义；（２）引言；（３）公众利益；（４）目标：（５）基本原则；（６）守则，其中包括 适用于所有职业会计师的职业道德守则；适用于执行公共业务的职业 会计师的职业道德守则和适用于受雇的职业会计师的职业道德守则。 在“目标”部分，指出会计职业的目标是在工作中符合最高的职业标准、 达到最高的职业水平并总体上满足上述公众利益的要求。具体包括 （１）可靠性；（２）职业化；（３）服务质量；（４）信任。“目标”和“基本原则” 部分都是一般性质的规定。“守则”部分为在会计职业的一些典型情况 下贯彻这些目标和基本原则提供了指南。从国际会计师联合会的《职 业会计师道德守则》，我们可以看出，“目标”、“基本原则”和“守则”构成 了规范的主体。在该组织的“职业道德规范的实施和执行理事会 声明”中，“尽管各国是由立法机构部分或全部负责制定职业道德规范． 但制定职业道德的具体规定仍是各国职业组织的基本任务”。 英国对会计职业道德的要求是真实公允、客观公正、职业能力和保 密性。英国管理会计师协会的职业道德要求与美国类似，包括能力、保 密、客观和公正。英国的“真实与公允”是英国会计人员的底线。丽且 随着欧盟第四号指令的出台，“真实与公允”原则亦被成员国纳入各国 法律，从而也成为对这些国家会计人员具有约束力的道德规范内容。 ３．中国会计师公会。我国会计师公会的《职业道德指南》 由三部分构成，即：（１）基本原则。主要针对会员所负的责任，提出职业 行为方面的诸如正直、客观等。（２）说明。对具体的职业行为所作的简 要阐述。（３）指南。对会员职业行为的详细指南，是说明的具体化，构 成会计职业指南的主体。 规范结构如图： 基本原则 说明 指南 内部审计师在内的会计职业道德规范体系．甚至会计学术界、会计教师 的职业道德也在研究之列。 美国的会计职业道德多由职业组织来制定。美国注册会计师协会 颁布《职业道德规范》，该规范由原则和规则两部分构成。ＡＩＣＰＡ规定 职业行为规范的六项原则：（１）在履行职业责任时，成员应在所有活动 中实施敏锐的职业和道德判断；（２）成员应按照为公共利益服务的责任 来工作，提高公共信任，表现出对职业的承诺；（３）为了保持和扩大公众 的信任，成员应遵循最高的正直意识来履行职业责任；（４）成员应保持 客观性，在履行职业责任时，避免利益冲突；在提供审计和其他鉴证服 务时，注册会计师应在事实上和形式上；（５）成员应遵循职业的技 术和道德标准，不断改进胜任能力和服务质量，尽其所能地履 ＿｛职业责 任；（６）执行公共业务的成员在决定服务的范围和性质时，应遵守职业 行为守则。 美国国会２００２年７月通过的《企业改革法案》，即《萨班斯一奥克斯 利法案》作为回应，它要求公开发行股票公司对公司的高级财务管理人 员制定道德守则，要定期披露对高级财务主管，（包括财务长、审计长、 会计长和执行相同职务的人员）制定的职业道德规范的内容。 证券监督管理委员会２００３年１月公布的Ｆｉｎａｌ Ｒｕｌｅ（Ｒｅｌ￣ｓｅ Ｎｏ． ３３—８１７７）中要求公开发行公司在年度报告中披露对高级管理人员是 否制定道德规范。如果未曾实施，须解释原因。美国三大交易所 （ＮＹｓＥ、ＮＡＳＤ和ＡＭＥＸ）也在其公司治理方案中，要求上市公司必须 制定并披露其董事、高级管理人员的道德准则。如２００３年ｌ １月由ＳＥＣ 批准的纽约股票交易所的公司治理规则规定上市公司必须制定和公布 董事、管理人员（包括财务会计管理人员）的道德守则。各公司可以不 同，但都应包括的基本内容是：利益冲突的处理，公司机会，保密，公平 交易，保护正确使用公司资产，遵守法律、规则和规范，鼓励对任何违法 和不道德行为的披露。如果董事、高级管理人员享有豁免权，应说明原 因。 美国的会计教育变革委员会指出：会计人员“应熟知和理解职业道 德，能够进行价值基础的判断。他们应该正直、客观、对工作胜任和对 公众利益关注。” 美国的会计人员职业道德水准之高，仅次于神职人员。１９８３年，美 国管理会计师协会发布《管理会计师道德行为准则》认为管理会计师应 具备四个方面的职业道德：工作能力、保密、正直和客观。甚至要求当 与企业管理当局发生不可调节的关键道德冲突时，管理会计师有必要 二、会计职业道德规范的国际比较和评价 他山之石，可以攻玉。笔者希望通过比较，探索会计职业道德规范 在各国走过的轨迹，从而构建符合市场经济条件下和谐社会要求的会 计职业道德规范框架。 １．会计职业道德规范与环境的关系。 （１）会计职业组织的发达程度与会计职业道德规范。英美等国家的 会计职业组织发展历史较长，会计职业组织在会计准则制定中的作用 强于法系国家。在会计职业组织发达的国家，很大一部分会计职 业道德规范是由会计职业组织制定和发布的，因此在会计职业道德规 范的监管上，更倾向于行业自律。而在会计职业组织欠发达的国家，会 计职业道德规范多数是由部门制定和发布的，因此，在会计职业道 德规范的监管上，更倾向于他律。 （２）法律传统与会计职业道德规范。通过前面的比较，我们注意到 —－－——１４７—－－—— 维普资讯 http://www.cqvip.com ●财会经济 在职业道德规范体系较为健全的国家依然出现了大量的会计人员败德 现象，造成了严重的社会影响。看来完全依赖会计人员自我约束的条 件还不具备，加强管制成为必要的手段，以形成对败德行为的法律威 慑。以法律的形式来加强和巩固会计职业道德规范的实施力度，改善 实施效果，对增强会计人员的自律意识是必要的。 （３）规范与规范的解释（说明或指南）。如果只有规范，而没有规范 详细的解释、说明（指南），规范难免空洞，在执行的时候流于形式。因 为财务人员所面临的客观环境的差异，以及个体对规范的理解角度和 程度的差异，必然导致规范本身的执行背离规范制定的初衷。为明确 规范的范围和实施提供指南，以提高其现实操作性，甚至说明行为规范 在各种特殊情况下的运用。在类似情况下，违反准则的会计人员将被 要求对其行为做出解释，这样不论是从自律还是他律的来说，都使规范 《经济师｝２００７年第１ｌ期 际效果，使凡是有会计工作的地方都有道德准绳。我国现有的会计职 业道德规范包括法律，如《会计法》；会计行规，如《会汁人员基础工 作规范》；行业规范，如《注册会计师职业道德》等等多种规范形式。为 规范上市公司运作，还出台＿『《上市公司治理准则》，阐明包括财务负责 人在内的高级管理人员所应当遵循的螭本的行为准则和职业道德等内 容。但从总体上看，我国的会计职业道德规范目前停留在“原则”水平 上比较笼统、缺乏可操作性、在实施中执行力度不足，影响了规范的实 际效果。而美国、英国模式则将规范制定的主体集中于会计职业组织， 更为明确和具体。 （４）要结合自律与他律来宾现会计职 道德规范的效果。道德的实 现方式首先要依靠觉悟，其次是法律制裁和经济惩罚。但从法律的高 度强调会计人员树立职业道德，必将有助于职业道德内化于心，提高会 的实施落实提供了依据和保障。从中国会计师公会的职业道德规 计人员职业道德意识。在会计法规中增加对会计人员职业道德要求的 范框架可见一斑。 条款是实现他律的主要形式。会计职业道德对会计法规也有很大的作 ２．对我国会计职业道德规范建设的启发。 用，没有良好的会计职业道德氛围和职业道德， 靠法律制裁是不 （１）会计职业道德的重塑要与国际惯例接轨。会计职业道德是有’ 能有效地维护社会经济秩序的。 强烈经济性色彩的经济道德，会计职业道德不像那些带有强烈阶级色 良好的会计职业道德需要有良好的社会道德氛围。美国的会计教 彩的道德规范一样完全依附于阶级的变迁，而主要依附于历史继承性 育变革委员会鼓励在本科课程体系中增加职业道德教育课程，认为这 的经济规律，在各阶级不断的变迁中，保持自己的相对稳定性。国际上 样有助于培养德才兼备的会汁职业后备力量。目前我国高等本科教育 那些合理的、有益的会计职业道德规范，应大胆吸收，为我所用。 课程中已经开设道德教育课程，但结合会计专业特点的职业道德教育 （２）要符台和体现职业特点。由于会计职业的具体分工差异，职业 程尚需加强。 道德也就体现了差异。按照公认会计原则公允真实地反映企业财务和 经营就是道德要求的核心目标，那么忠信、客观公正、守法、职业能力、 参考文献： 对利益相关者的责任就构成了财务会计职业道德的核心；而财务管理 １、韩传模、会计人员职业道德与自律机制研究．［Ｍ］、中国财政经济 主要服务于内部管理，提高投资、筹资效率，管好企业资产，促进企业价 出版社．２ｏ０３ 值提高是其道德要求的目标；内部审计部门与企业其他部广Ｊ要保持相 ２．陈汉文等．企业伦理与会计职业道德［Ｍ］．经济科学出版社，２００５ 对，以相对超然的立场审视企业的内部控制制度，及时向管理当局 ３．Ｌｅｏｎａｒｄ Ｊ．Ｂｒｏｏｋｓ、刘霄仑等主译．Ｂｕｓｉｎ￣ｓ ａｎｄ ｐｒｏｆｅｓｓｉｏｎａｌ Ｅｔｈｉ￣ 提出建议，保持企业整体的高效运转，与其他部门保持相对。所以 ｆ０ｒ Ａｃｃｏｕｎｔ￣ｔｓ［Ｍ］．中信出版社，２００４ 内审部门需具备整体、观念等道德约束就显得尤为重要。美国的 ４．李孝林．会计规范的国际比较．财会月刊（Ａ会计），２００２（５） 会计职业道德规范由注册会计师、管理会计师、财务经理、内部审计师、 ５．李志伟．构建会计职业道德规范新体系．中州学刊，２００３（５） 财务分析师道德规范等构成，就充分体现了职业的特点。 ６．许云川．对会计职业道德规范体系的思考．北京农业职业学院学 （３）要实现会计职业道德规范的多层次模式。由国家权力部门的 报．２００６（１） 法律、会计职业组织的准则、守则和企业治理结构中的会计人员道德规 （作者单位：福建三明职业技术学院福建三明 ３６５０００） 范构成立体的会计职业道德规范架构将有助于会计职业道德规范的实 （责编：若佳） （上接第１４６页）控制人员经费，提高卫生人力 负责人的要求。职能科室负责人是医院的主 （四）提高财务人员素质，保证科室核算信 资源的利用率，建立具有激励机制的人力资源 要管理者，职能科室的管理职能由院长界定， 息质量。 管理机制，是开展科室核算与效益分配的必然 负责出台相应的管理制度，报院长或专业委员 现代财务人员应提高现代管理技术手段 要求，如果没有具有激励机制的人力资源管理 会审批，并负责已有的相关规章制度在各科室 的水平与能力，改变“账房先生”的形象。应用 机制，没有人事制度的改革作为前提，只谈医 的落实，掌握相关信息，处理相应的日常管理 现代经济学、管理学的有关知识，以全新的具 院科室核算．那只能是空中楼阁。（１）对管理 事务；业务科室的负责人是医院的基层管理 有综合经济管理知识者的形象参与医院的管 层的要求。院长作为医院的领导人，全面行使 者，负责科室的行政与业务管理，应把主要精 理和决策，把握管理上的主动性，充实财务部 医院的领导职能，部分行使管理职能（比如院 力投入到管理工作中。如要解决疑难技术问 门的发展后劲，是现代医院发展建设的要求。 长助理、职能科室负责人的选用应该由院长负 题也是作为业务权威或技术骨干的角色而不 在提高人员素质的基础上，积极开发和应用计 责），院长应该是一个善于运用“权力”的管理 是科主任的角色。重大问题的处理由相关部 算机管理软件，采用微机网络化管理，进行财 者，应认识和了解领导和管理之间的关系，懂 门拟定方案提交相应的委员会讨论，通过后由 务信息、经济信息的收集、整理、汇总、分析工 管理但不能将精力主要用于管理，要敢于放 院长审核签发。 作，及时准确有效地对经济活动过程进行监 权，也必须放权；若认为医院的什么事情都应 （三）规范财务工作，建立与科室核算相配 督，提高工作效率，使财务人员从日常繁琐、重 该自己知道，都应该由自己来决策，则会造成 套的管理规章制度 复的劳动中解脱出来，更多地参与医院的经济 真正的管理者无所适从，最终造成管理混乱。 在医院医疗器械、总务、药剂等部门，可根 管理。 人们普遍存在的一个缺陷是认为自己的想法 据工作需要，配备相应数量的专职或兼职核算 就是正确的或者认为自己的想法就是别人的 人员，负责日常的一些经济业务的处理和简单 参考文献： 想法，因而总有将自己的想法强加给别人的欲 的财务专题分析工作。因此，保证各科室工作 １．王辉洪，蔡后萍．现代医院财务管理探 望。这是领导者应该避免的。领导者不应该 走上规范化，提高核算管理工作的准确性、科 析．审计与理财，２００６（７） 过多关注细节，而是从整体上去进行把握，从 学性，为领导决策提供科学的依据。必须建立 ２．桂增明．加强财务管理促进医院健康可 大的方面去分配权力与职责，在落实职责的同 健全各项管理规章制度，各项工作才会有条不 持续发展．卫生经济研究，２００６（９） 时赋予相应的权力，切忌随意变更职责与权 紊。与科室核算相配套的管理规章制度具体 ３．陈友孝，张培福．谈医院科室核算存在 力。对院长的管理，应该由任命机构负责，同 包括：《成本核算管理实施细则》、《成本费用归 的问题和对策．中国卫生经济，２００５（１０） 样要有明确的权力与职责。要形成有效的监 集与分摊标准》、《院科成本测评考核办法》、 （作者单位：乌鲁木齐市成人教育学院 督机制，但不是行政干预，同时应该有严格的 《固定资产管理细则》、《资产清查核对制度》、 乌鲁木齐８３０００２） 任期制度、罢免制度、辞职制度等 （２）对科室 《医院收费定价与管理规定》等。 （责编：贾伟） －－－——１４８－。。——
